As duas contribuições sociais incidentes sobre a receita bruta das empresas – a chamada contribuição para o Programa de Integração Social (PIS) e a contribuição para financiamento da seguridade social (COFINS) – são regidas pelas Leis 9.715/98 e 9.718/98, e passaram a ser cobradas em regime não-cumulativo a partir das Leis 10.637/02 e 10.833/03.
O regime não-cumulativo foi instituído de forma a permitir que o montante a ser pago sobre a receita bruta seja compensado com créditos apurados a partir dos insumos ou bens adquiridos para revenda (além de outros custos), mas para compensar a perda média de arrecadação decorrente do abatimento de tais créditos as alíquotas normais de PIS (0,65%) e de COFINS (3%) foram majoradas, nesse regime, para 1,65% e 7,6%.
A sistemática não-cumulativa é obrigatória, por exemplo, para pessoas jurídicas tributadas pelo imposto de renda com base no regime do lucro real (art. 8º da Lei 10.637/02; art. 10 da Lei 10.833/03), remanescendo sujeitas à incidência cumulativa as empresas tributadas com base no lucro presumido ou arbitrado.
Ocorre que o art. 10 da Lei 10.833/03 (aplicável à COFINS e também ao PIS, por força do art. 15 do mesmo diploma) exclui do regime não-cumulativo "as receitas auferidas por empresas de serviços de informática, decorrentes das atividades de desenvolvimento de software e o seu licenciamento ou cessão de direito de uso (…)" (inciso XXV), e o § 2º daquele mesmo comando estipula evidente discriminação – sem qualquer fundamento racional – ao dispor que essa exceção não alcança "a comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de software importado."
Vale dizer, da leitura dos dispositivos acima resulta que a comercialização de software nacional está sempre submetida à incidência cumulativa de PIS e de COFINS à alíquota somada de 3,65%, qualquer que seja o regime (lucro real, presumido ou arbitrado) adotado pelo contribuinte. Por outro lado, a comercialização de software importado pode ficar sujeita à sistemática não-cumulativa – com alíquota total de 9,25% – se o contribuinte estiver no regime do lucro real.
O tratamento diferenciado ofende o postulado da igualdade (Constituição, art. 5º), que em matéria tributária veda a instituição de "tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situação equivalente, proibida qualquer distinção em razão de ocupação profissional ou função por eles exercida, independentemente da denominação jurídica dos rendimentos, títulos ou direitos" (idem, art. 150).
Ademais, trata-se de desprezo à regra contida no artigo I do Acordo Geral sobre Tarifas e Comércio (GATT), do qual o Brasil é signatário – e que impõe estender ao produto importado os mesmos benefícios previstos para o produto local.
Muito embora o regime não-cumulativo de incidência das contribuições assegure, em teoria, o direito ao crédito relativo aos bens adquiridos para revenda, não se permite o crédito "da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição", conforme art. 3º, § 2º, da Lei 10.637/02 e da Lei 10.833/03. Por outro lado, prevalece, na Receita Federal, o entendimento de que as remessas para pagamento de direitos de licenciamento de software importado não estão sujeitas às contribuições PIS e COFINS (Solução de Divergência COSIT 11/2011).
Ou seja, a discriminação decorrente do regime não-cumulativo de PIS e de COFINS para software importado conduz a um encargo tributário maior (9,25%, no total) que aquele prevalecente para o software nacional (3,65%), sempre que o contribuinte estiver enquadrado no regime do lucro real. É cristalino que, mesmo nesse regime, inexiste crédito a ser apurado para compensação contra as contribuições devidas sobre a receita bruta – de modo que o conjunto das regras acima conduz, na prática, a uma alíquota aumentada para o software importado (em comparação com o nacional) a menos que o contribuinte opte pelo regime do lucro presumido.
Rogério Pires da Silva, advogado em São Paulo, sócio de Bocuzzi Advogados Associados.
